L’abus de droit fiscal et le mini-abus

Une procédure très encadrée

La procédure d’abus de droit est entourée de garanties : motivation renforcée, possibilité pour le contribuable comme pour l’administration de saisir le comité de l’abus de droit fiscal, dont l’avis oriente la charge de la preuve. Cette saisine n’est ouverte que pendant un temps limité : vous disposez d’un délai de trente jours francs à compter de la réception de la réponse de l’administration à vos observations pour demander que le litige soit soumis au comité (LPF art. R* 64-2). Passé ce délai, la forclusion vous est opposée et seule l’administration conserve la faculté de saisir le comité. En amont, le rescrit de l’article L. 64 B du LPF permet de sécuriser une opération en interrogeant l’administration : l’absence de réponse dans un délai de six mois à compter de la demande écarte les procédures des articles L. 64 et L. 64 A. Une assurance de risque fiscal ne protège pas contre cette procédure : voir rescrit fiscal ou assurance de risque fiscal.

Les rehaussements s’accompagnent en principe d’une majoration de 80 %, ramenée à 40 % selon le rôle du contribuable dans le montage (CGI art. 1729 b).

Exemples et terrains fréquents d’abus de droit

L’abus de droit se rencontre sur des terrains récurrents, que la jurisprudence et le comité de l’abus de droit fiscal ont progressivement balisés. En connaître les contours aide à mesurer le risque et à préparer la défense.

Quelques configurations classiques :

• Donation avant cession : la donation de titres suivie de leur vente est légitime, mais devient abusive si le donateur récupère en réalité le prix (donation fictive ou réappropriation des fonds) ;
• Apport-cession (CGI art. 150-0 B ter) : le report d’imposition est remis en cause lorsque le produit de la vente n’est pas réinvesti dans une activité économique réelle dans les délais ;
• Interposition de sociétés sans substance, holdings « coquilles » destinées à loger un déficit, ou montages circulaires dépourvus de justification économique ;
• Recours artificiel à une convention fiscale ou à un régime de faveur (mère-fille, exonérations) à seule fin d’éluder l’impôt.

Le comité de l’abus de droit fiscal publie chaque année ses avis : ils constituent une grille de lecture précieuse, car ils précisent les critères retenus pour caractériser, ou écarter, l’abus. À l’inverse, une opération dotée d’une substance économique réelle et de motivations non fiscales documentées résiste à la qualification.

Le comité en 2025, le Conseil d’État en 2026 : ce qui est jugé

Le rapport annuel 2025 du comité de l’abus de droit fiscal (impots.gouv.fr) donne la mesure de son activité. Saisi de 24 affaires nouvelles en 2025 (36 en 2024), il a examiné 30 dossiers en quatre séances et rendu 13 avis favorables à la mise en œuvre de la procédure d’abus de droit, donc à l’administration, et 17 avis défavorables. L’impôt sur le revenu représente 16 dossiers (4 avis favorables à l’administration, 12 défavorables), les droits d’enregistrement et l’impôt sur la fortune 10 dossiers (6 et 4), l’impôt sur les sociétés 4 dossiers (3 et 1). Deux affaires regroupant douze dossiers liés représentent à elles seules 70 % des dossiers ayant donné lieu à un avis défavorable : le ratio brut se lit donc avec prudence.

• Conseil d’État, 8e et 3e chambres réunies, 6 juillet 2026, n° 496500 (inédit au recueil Lebon). Une société civile avait reçu en apport, d’une société luxembourgeoise de son groupe, les parts d’une société immobilière, qu’elle avait ensuite dissoute avec transmission universelle de patrimoine en appliquant la correction dite « Quéméner » du prix de revient des parts d’une société de personnes. Statuant au fond sur un second pourvoi, le Conseil d’État juge que cette correction n’était pas contraire à l’objectif de neutralité qu’elle poursuit et que l’administration n’établissait pas que les opérations aient été décidées dans le seul but d’en bénéficier. Il refuse aussi la substitution de motifs demandée par le ministre, tirée d’un abus de la convention fiscale franco-luxembourgeoise : cet abus de droit est distinct de celui qui fondait la proposition de rectification, et l’accueillir priverait la société de la garantie de saisir le comité de l’abus de droit fiscal. La requête du ministre est rejetée (Légifrance).
• Comité de l’abus de droit fiscal, avis n° 2025-23 et n° 2025-24, séance n° 1 du 19 mars 2026. Une société civile immobilière imposée à l’impôt sur le revenu louait à son associée, qui en détenait la quasi-totalité des parts (90,1 % en usufruit, 9,7 % en pleine propriété), la maison que celle-ci occupait, et déclarait des déficits fonciers que l’associée imputait sur ses autres revenus fonciers. Le comité relève que les travaux excédaient de façon significative les loyers, que la société ne s’est pas comportée avec l’associée comme avec un tiers et que celle-ci a disposé de l’immeuble comme propriétaire occupante : l’administration était fondée à écarter ces déficits sur le fondement de l’article L. 64 du LPF, le but étant exclusivement fiscal et contraire à l’objectif du II de l’article 15 du CGI, même si le montant du loyer n’était pas contesté. Il admet la majoration de 80 % pour 2021. L’administration a pris note de ces avis (impots.gouv.fr).
• Rapport annuel 2025 du comité, autres positions. Dans trois affaires de réduction de capital non motivée par des pertes, le comité a chaque fois émis un avis défavorable à l’abus de droit : l’administration ne démontrait pas l’économie d’impôt, prélèvements sociaux compris, ou l’opération s’inscrivait dans une transmission ou une restructuration. Il rappelle qu’une donation ne s’écarte qu’en l’absence de dépouillement immédiat et irrévocable du donateur, ce que ne dément pas une clause valable de quasi-usufruit sans caution. Sur les deux premières affaires de Pacs qu’il a jugées, il pose qu’il appartient à l’administration d’établir que le pacte n’a été conclu qu’en vue d’un résultat étranger à ses buts, et conclut contre l’abus dans l’une, pour l’abus dans l’autre (impots.gouv.fr).
• Avis n° 2026-01, séance n° 2 du 19 mars 2026. Donation de la nue-propriété d’actions suivie de leur cession, avec convention de quasi-usufruit : le comité écarte l’abus, l’administration ne le suit pas. L’affaire est détaillée sur la page quasi-usufruit.

Deux repères pour la défense. Le premier est le comportement réel des parties, par exemple la société qui ne traite pas son associé comme un tiers. Le second est le fondement invoqué : au contentieux, l’administration ne peut pas substituer un abus de droit distinct de celui qu’elle a notifié lorsque cela priverait le contribuable de la garantie de saisir le comité, ce que juge la décision du 6 juillet 2026. Un avis du comité ne lie pas l’administration ; lorsque le comité a été saisi, elle supporte en principe la charge de la preuve en cas de réclamation, quel que soit l’avis rendu, sous réserve des exceptions que prévoit ce texte (LPF, art. L. 192).