TVA sur locations immobilières

L’administration fiscale donne une liste non exhaustive des exemples de locations immobilières aménagées au BOI-TVA-CHAMP-10-10-50-30. Parmi ces exemples, on peut citer :

• les locations de salles meublées à usage de réunion.
• les locations de salles de spectacles avec des sièges.
• les locations de courts de tennis avec des filets.
• les locations de cliniques avec des appareils médicaux.

En réalité, ces locations immobilières sont considérées comme de véritables prestations de services et non comme des opérations portant sur des biens immobiliers nus.

En règle générale, ces locations immobilières soumises de pleins droit à la TVA sont :

• celles qui constituent pour le bailleur un moyen de poursuivre, sous une autre forme, l’exploitation d’un actif commercial.
• celles qui constituent pour le bailleur un moyen d’accroître ses débouchés.
• celles consenties par des bailleurs qui participent aux résultats de l’entreprise locataire.

Les locations immobilières de biens nus, c’est-à-dire sans aucun aménagement spécifique, sont en principe exonérées de TVA. Toutefois, il existe des exceptions qui rendent ces locations imposables à la TVA. Les exceptions les plus courantes sont :

• les locations d’emplacements pour le stationnement des véhicules, qui sont toujours taxables.
• certaines locations qui ont un caractère commercial, comme les locations saisonnières ou les locations avec option d’achat.

Par ailleurs, il existe également des cas particuliers où les locations d’emplacements pour le stationnement des véhicules peuvent être exonérées de TVA. Tel est le cas si elles sont liées à une location non imposable ou si elles sont consenties par les collectivités locales.

Mentionnons enfin que l’article 261 D, 2° du CGI précise les conditions d’exonération de TVA des locations de biens immobiliers nus.

L’exonération de l’article 261 D, 2° du CGI concerne :

• la location de locaux à usage industriel, commercial dépourvus de tout matériel ou mobilier (« locaux nus »), et ;
• Les locaux à usage d’habitation meublés ou non.

Il ne faut pas oublier que conformément au principe réalité économique, l’exonération prévue par l’article 261 D, 2° du CGI s’applique en cas de sous-location d’immeubles nus comme en cas de location proprement dite. Précisions que la sous location de locaux d’habitation par une SCI peut avoir des conséquences concernant la fiscalité directe des revenus immobiliers.

Aux termes de l’article 260, 2° du CGI, deux types de personnes peuvent sur leur demande acquitter la TVA. D’une part, il s’agir d’un part des personnes qui donnent en location des locaux nus pour les besoins de l’activité d’un preneur assujetti à la TVA. D’autre part, il s’agit de celles qui consentent une location pour les besoins de l’activité d’un preneur non assujetti (ex : administration, à la condition dans ce cas que le bail fasse mention de l’option par le bailleur).

En revanche, l’article 260, 2° du CGI précise que l’option ne peut pas être exercée lorsque la location porte sur des locaux nus destinés à l’habitation. Soulignons que cette interdiction est liée à la nature des locaux et s’applique donc quelles que soient la qualité du preneur et sa situation au regard de la TVA.

Il est à noter qu’en cas de sous-location d’un immeuble, l’option peut être exercée par le locataire principal (Rép. Jourdan : AN 10-6-1985 n° 56118 et 66282).

L’article 193, al. 1 de l’annexe Il au CGI prévoit que l’option peut être exercée pour les immeubles en cours de construction et non encore achevés. L’immeuble (et non le bâtiment) devant exister à la date de l’option, même s’il n’est pas encore achevé, l’option doit être déposée après le début des travaux de construction (TA Marseille, 2-4-2008, n°0504299).

Soulignons que le fait qu’il est désormais possible d’opter par local à condition que la lettre d’option mentionne de façon expresse, précise et non équivoque, les locaux nus à usage professionnel faisant l’objet de l’option (CE, 9 septembre 2020, n° 439143, SCI EMO). Néanmoins, la limite est que l’option couvre nécessairement tous les locaux concernés par le bail. Par conséquent, il n’est pas possible de découper, au sein d’une seule opération de location de locaux nus à usage professionnel, lesquels de ces locaux sont dans l’option ou pas (rép. Min. Grau (AN) du 16 novembre 2021, n°38389). Auparavant, l’option devait nécessairement viser un immeuble ou ensemble immobilier.

Du reste, l’option peut être exercée par lettre simple adressée au service des impôts territorialement compétent, formalisant l’intention de son auteur de soumettre à la TVA son activité de location de locaux nus à usage professionnel, même en l’absence de bail portant sur tout ou partie des locaux.

Enfin, depuis 2014, l’article 194 de l’annexe II au CGI prévoit que l’option produit effet à compter du 1er jour du mois au cours duquel elle est formulée.