TVA sur marge en immobilier : marchands de biens, lotisseurs, terrains à bâtir

Quelles opérations relèvent de la TVA sur marge ?

En principe, la TVA d'une livraison d'immeuble porte sur le prix total (CGI, art. 266 et 267). L'article 392 de la directive 2006/112/CE permet aux États de taxer sur la seule marge les livraisons de bâtiments et de terrains à bâtir achetés en vue de la revente par un assujetti qui n'a pas eu droit à déduction lors de l'acquisition. La France l'a transposé à l'article 268 du CGI, pour deux catégories de biens seulement.

N'a pas ouvert droit à déduction, selon la doctrine, l'acquisition faite auprès d'un particulier, d'un assujetti qui n'a pas agi en tant que tel, ou d'un vendeur dont la livraison était exonérée sans option (BOI-TVA-IMM-10-20-10, § 30). Il en va de même lorsque l'acte d'acquisition ne mentionnait aucune taxe déductible, même si le vendeur avait lui-même acquitté une TVA sur la marge (§ 50) : c'est l'objet de notre analyse du régime de l'article 268 sans facture d'achat conforme.

Les deux conditions : pas de déduction à l'achat, même qualification à la revente

Le bien doit d'abord avoir été acheté en vue de la revente (directive 2006/112/CE, art. 392), exigence que le CIBS reprend expressément à compter de 2027 (art. L. 231-19). Deux conditions font ensuite l'essentiel du contentieux.

Première condition : l'acquisition n'a pas ouvert droit à déduction. La doctrine administrative l'entend largement : il suffit que l'achat n'ait pas été taxé, ou ait été taxé sans droit à déduction. La Cour de justice de l'Union européenne en a jugé autrement. Selon l'arrêt Icade Promotion du 30 septembre 2021 (C-299/20), tel que le reprend le Conseil d'État, la marge n'est permise que si l'acquisition a été soumise à la TVA sans que le revendeur puisse la déduire, ou si, non soumise à la TVA, elle s'est faite à un prix qui incorpore une TVA acquittée en amont par le vendeur initial. En dehors de ces cas, une acquisition hors champ ou exonérée n'ouvre pas la marge (CE, 12 mai 2022, n° 416727, point 5).

Le Conseil d'État en a tiré une conséquence pratique : la loi française n'est incompatible avec la directive qu'en tant qu'elle accorde la marge là où le prix total aurait dû s'appliquer. Le revendeur ne peut donc pas invoquer cette incompatibilité pour obtenir la restitution d'une TVA payée sur la marge (même décision, point 8). Et tant que la doctrine BOI-TVA-IMM-10-20-10 n'est pas rapportée, elle reste opposable à l'administration (LPF, art. L. 80 A), ce que le Gouvernement a confirmé le 1er octobre 2026. Le détail de l'arrêt et de ses suites figure dans notre analyse de l'arrêt Icade Promotion.

Seconde condition : l'identité de qualification juridique. Le régime de l'acquisition n'est recherché que pour les biens acquis et revendus sous la même qualification : terrain à bâtir acquis et revendu comme terrain à bâtir, ou immeuble achevé depuis plus de cinq ans acquis déjà bâti (BOI-TVA-IMM-10-20-10, § 20). La doctrine parle d'un terrain « acquis comme terrain n'ayant pas le caractère d'immeuble bâti » ; depuis l'arrêt Icade Promotion, et dans le texte du CIBS, le terrain doit déjà avoir la qualité de terrain à bâtir lors de l'acquisition. C'est une identité juridique, non une identité physique : la jurisprudence distingue les deux.

• Sans incidence : la division en lots et les travaux de viabilisation (voirie, réseaux) d'un terrain acquis comme terrain à bâtir (CJUE, Icade Promotion, C-299/20 ; CE, 12 mai 2022, n° 416727, point 9).
• Exclusion : le terrain acquis non bâti, qui ne devient terrain à bâtir qu'après l'acquisition (même arrêt de la CJUE).
• Exclusion : le terrain acquis bâti dont le bâtiment est démoli par l'acheteur revendeur (CE, 27 mars 2020, n° 428234, Promialp).
• Exclusion : le bien acquis bâti, divisé pour céder séparément des parcelles qui ne sont pas le terrain d'assiette du bâtiment ; le juge recherche s'il ressort des actes de vente que ces terrains ont été acquis comme terrains à bâtir, distinctement des terrains construits (CE, 11 octobre 2022, n° 464561).
• Preuve : si le vendeur ne peut établir dans quelles conditions il est entré en possession du bien (remembrement, reconfiguration d'un état descriptif de division, origine de propriété perdue), la cession est taxée sur le prix total (BOI-TVA-IMM-10-20-10, § 80).

Comment se calcule la TVA sur marge ? Un cas chiffré

La marge est la différence entre le prix exprimé (avec les charges qui s'y ajoutent) et les sommes que le vendeur a versées pour acquérir le bien, droits de mutation compris (CGI, art. 268 ; BOI-TVA-IMM-10-20-10, § 240 et 270). Lorsque le prix convenu est un prix taxe comprise, la marge s'extrait « en dedans » : marge hors taxe = (montant payé par l'acquéreur + charges − prix d'achat) ÷ 1,20 (§ 250). Une marge nulle ou négative ne fait pas obstacle au régime : la base est alors nulle (§ 300).

Cas. Une société de marchand de biens achète à un particulier, en 2026, un terrain à bâtir pour 300 000 €, frais d'acquisition compris. Le particulier l'avait reçu par succession, et aucune transmission antérieure n'a été soumise à la TVA (hypothèse à vérifier en remontant l'origine de propriété). La société divise le terrain en trois lots, le viabilise, et revend les lots pour 450 000 € au total, taxe comprise.

L'écart est de 50 000 €, soit le tiers de la marge brute de l'opération. Sous la doctrine actuelle, la société applique la marge : l'acquisition auprès d'un particulier n'a pas ouvert droit à déduction, et la division en lots comme la viabilisation sont sans incidence. Selon la lecture européenne, en revanche, une acquisition non soumise à la TVA dont le prix n'incorpore aucune TVA d'amont n'ouvre pas la marge : c'est la colonne de droite. Cet écart est précisément ce que protège la doctrine, et ce que la nouvelle doctrine annoncée pour 2027 pourrait remettre en cause pour les biens acquis après sa publication.

Si la société avait acheté un terrain bâti et démoli la maison avant de revendre, la marge serait exclue dans tous les cas, quelle que soit la lecture retenue (CE, 27 mars 2020, n° 428234).

TVA sur marge et marchand de biens

Le marchand de biens est le premier utilisateur du régime : il achète souvent à des particuliers, sans TVA, et revend des terrains à bâtir ou des immeubles anciens. La TVA sur marge ne se confond pas avec ses droits de mutation : l'engagement de revendre (CGI, art. 1115) exonère l'achat des droits et taxes de mutation, sous réserve de la taxe de publicité foncière de l'article 1020 ; la marge réduit la TVA due à la revente. Les deux régimes sont indépendants et se cumulent, mais chacun a ses propres conditions et ses propres contrôles.

Pour un immeuble ancien, la revente n'est soumise à la TVA, et donc à la marge, que si le marchand de biens opte (CGI, art. 260, 5° bis). Le choix se fait acte par acte, en tenant compte de la qualité de l'acquéreur : un acquéreur assujetti qui récupère la taxe n'a pas les mêmes intérêts qu'un particulier. Un immeuble rénové au point d'être rendu à l'état neuf redevient un immeuble neuf (CGI, art. 257, I, 2, 2°) : sa revente est alors taxée sur le prix total.

En contrôle, la marge est remise en cause sur trois terrains : l'historique TVA de l'acquisition, le changement de qualification du bien, la cohérence entre l'acte et la déclaration. Le cabinet défend aussi les marchands de biens sur leurs engagements, sur la requalification d'activité et sur la sortie du régime : voir notre page avocat fiscaliste marchand de biens.

Terrains à bâtir, lotissement et division parcellaire

Est un terrain à bâtir le terrain sur lequel des constructions peuvent être autorisées en application d'un plan local d'urbanisme, d'un autre document d'urbanisme en tenant lieu, d'une carte communale ou de l'article L. 111-3 du code de l'urbanisme (CGI, art. 257, I, 2, 1°). La qualification s'apprécie à l'acquisition et à la revente : c'est elle qui ouvre ou ferme la marge. Notre page terrain à bâtir : TVA et droits de mutation détaille la définition et ses effets sur les droits d'enregistrement.

Pour le lotisseur, le prix d'achat retenu pour chaque lot se calcule en principe à partir du prix des parcelles d'origine, en proportion des surfaces du lot (parties communes et emprises remises à la collectivité comprises) ; un prix différencié n'est admis que si la consistance du terrain le justifie, sans que le total puisse dépasser le prix réel de l'ensemble (BOI-TVA-IMM-10-20-10, § 300). La marge d'un lot peut ainsi être nulle : la base est alors nulle, sans perte du régime.

La division parcellaire d'un terrain bâti est le point de rupture. Le marchand de biens qui achète une maison avec un grand jardin pour en détacher des terrains à bâtir doit pouvoir montrer, par les actes, que ces terrains ont été acquis comme terrains à bâtir, distinctement de la partie bâtie (CE, 11 octobre 2022, n° 464561). L'autorisation de division obtenue avant l'achat ne suffit pas : c'est la rédaction de l'acte d'acquisition qui fait la preuve. Le cas est développé, avec deux exemples chiffrés, sur notre page TVA et division parcellaire.

Le 1er janvier 2027 : le CIBS et la nouvelle doctrine annoncée

L'article 268 du CGI est abrogé au 1er janvier 2027. Le régime est repris au code des impositions sur les biens et services, dans le paragraphe « Revente de terrains à bâtir ou d'immeubles anciens », par l'ordonnance n° 2026-671 du 27 juillet 2026. La reprise n'est pas une simple renumérotation : elle inscrit dans la loi les conditions dégagées par la Cour de justice.

Le Gouvernement a précisé, le 1er octobre 2026, que la doctrine BOI-TVA-IMM-10-20-10 reste opposable, qu'elle sera mise en conformité avec le droit de l'Union d'ici le premier semestre 2027, et que les biens acquis, ou placés sous compromis, avant la publication des nouveaux commentaires pourront être revendus sous la doctrine actuelle, de même que les reventes faites en exécution d'un traité de concession d'aménagement antérieur. Notre analyse de la réponse ministérielle du 1er octobre 2026 en tire les conséquences pratiques, et notre table de correspondance CGI et CIBS donne toutes les références nouvelles.

Trois réflexes dès maintenant : conserver la preuve datée de chaque acquisition et de chaque compromis ; chiffrer les acquisitions à venir sous les deux hypothèses, marge et prix total ; indiquer dans chaque acte le régime retenu et la doctrine invoquée. Cette mention sert de preuve ; la protection elle-même découle de l'article L. 80 A du LPF, au profit de qui applique de bonne foi une doctrine publiée et non rapportée.