法国与卢森堡税收协定：跨境工作者、养老金与公司

我们案件中反复出现的规则

• 居民身份（第 4 条）。因住所而在一国负有纳税义务的人为该国居民；仅就当地来源所得纳税的人不是。双重居民时，依次以永久性住所、重要利益中心、习惯性居所和国籍判定；仍无法判定的，由两国税务机关协商决定。法国税务机关认为，在卢森堡拥有且未出租的公寓构成永久性住所，即使业主当年从未前往（BOI-INT-CVB-LUX-10 第 70 段）。
• 不动产所得（第 6 条）。租金由不动产所在地国征税，包括在该国没有常设机构的企业取得的租金。
• 股息（第 10 条）。分配公司所在国最多可按总额的 15% 征税。受益人为直接持有至少 5% 资本、持有期 365 天（含支付日）的公司的，股息仅由受益人所在国征税。股息一词还包括按分配制度处理的所得，使法国可对视同分配所得预提税款。每年分配大部分免税不动产所得的不动产投资工具（在法国为符合条件的 SIIC 和 OPCI）适用专门规则：持股低于 10% 的最多 15%，超过则按国内法税率。
• 利息（第 11 条）。仅由受益人居民国征税；协定不规定任何预提税。
• 特许权使用费（第 12 条）。来源国预提税上限为 5%，电影作品包括在内。
• 资本利得（第 13 条）。不动产收益由不动产所在地国征税。公司、信托或其他实体的股份或权益，如在出售前 365 天内任一时点其价值 50% 以上来自位于该国的不动产（不包括实体自用于经营的不动产），亦同。其他股份仅由出让人居民国征税，但须遵守下述重大持股规则。
• 重大持股（第 13 条第 5 款）。个人单独或与关联人共同持有另一国居民公司至少 25% 利润分配权的股份并予以出售的，如其在出售前五年内任一时点曾为该另一国居民，则仍在该国纳税。该条款针对移居卢森堡后不久出售公司的法国企业主：法国保留征税权。
• 董事费（第 15 条）。以董事会或监事会成员身份取得的董事费由公司所在国征税；同一人因实际受雇取得的工资适用第 14 条。
• 艺术家、运动员和模特（第 16 条）。在其表演地征税，包括与其知名度相关的所得；但年度总额不超过 20,000 欧元的，仅由居民国征税。
• 财产（第 21 条）。不动产由所在地国征税；其他财产仅由居民国征税。因此，卢森堡居民的法国不动产财富税（IFI）涵盖其法国不动产。在旧协定下，法国最高法院曾裁定，持有法国不动产的民事不动产公司（SCI）股份可据此在法国征税（Cass. com., 2025 年 4 月 2 日, 第 23-14.568 号）。
• 相互协商与仲裁（第 24 条）。应在争议措施首次通知后三年内向任一国主管当局提出。在收到所需信息后两年内（可延长一年）仍未达成协议的，纳税人可申请仲裁。
• 信息交换（第 25 条）。卢森堡不得以银行保密为由拒绝法国的请求，两国相互协助征收一切税收债权（第 26 条）。

法国最高行政法院关于卢森堡公司的五项判决

税务机关最常质疑的是居民身份、常设机构与受益所有人。这些判决大多依 1958 年协定作出；对相同概念，它们有助于理解 2018 年协定。

• 实际管理机构。一家法国控股公司将注册地迁至卢森堡，但决策仍在巴黎作出：其实际管理中心仍在法国，其股东不能就股息主张协定税收抵免。最高行政法院仅就税法典第 122 条（股东所承担卢森堡税款的扣除）这一点撤销了原判决，并将案件发回上诉法院（CE 2023 年 3 月 15 日，第 449723 号）。
• 常设机构：自法国房产进行管理。一家卢森堡公司的负责人兼唯一雇员在公司位于法国的房产中完成全部日常管理行为，该公司在法国设有常设机构；无须再审查该活动是否具有足够的自主性（CE 2009 年 9 月 7 日，第 308751 号，Stamping International）。
• 常设机构：订立合同的权限。公司否认其唯一雇员有权谈判并订立合同的，法院须先予核查，才可认定存在常设机构；未予核查的判决属法律适用错误（CE 2014 年 12 月 12 日，第 356870 号，Findlux）。
• 受益所有人。持股链属于旨在掩盖分配的真实受益人的人为安排，而真实受益人并非卢森堡居民公司的，可拒绝适用较低的预提税率（CE 2016 年 11 月 23 日，第 383838 号，Eurotrade Juice）。
• 插入卢森堡公司。最高行政法院以理由不充分为由撤销一份判决，该判决曾认定在由插入的卢森堡公司进行的不动产交易中存在对协定的滥用，并自行就实体问题裁判，免除了该公司的税款（CE 2023 年 9 月 18 日，第 466868 号）。

控股公司与 SOPARFI：居民身份、受益所有人与实际管理机构

• SOPARFI 须是居民并且是受益所有人。作为全面纳税的卢森堡公司，它可以主张协定优惠，包括对持股 5% 以上满 365 天的法国子公司股息免征预提税。但它必须是股息的受益所有人（第 10 条）：对掩盖真实受益人的持股链可拒绝适用协定税率，法国最高行政法院在旧协定下即如此裁判（见上文所引判决）。
• 免税实体不是居民。因其地位而免税的人不是协定意义上的居民（BOI-INT-CVB-LUX-10 第 40 段）。家族财富管理公司（SPF）免缴卢森堡公司所得税，因此原则上不是协定意义上的居民，不能享受其优惠。只有与法国基金可比的集合投资机构，按合格投资者比例享受第 10 条和第 11 条（议定书第 2 点）。
• 实际管理机构所在地。注册地在卢森堡但实际管理机构在法国的公司为法国居民（第 4 条第 3 款）：实际管理机构是作出管理及商业方面关键决策之地，属事实问题（BOI-INT-CVB-LUX-10 第 150 段）。法国最高行政法院曾将其适用于迁往卢森堡的一家控股公司（CE 2023 年 3 月 15 日，第 449723 号；参见本所法文页面siège de direction effective, 209 B et 155 A）。其他关于常设机构的判决见上文；本所在税务住所与常设机构页面中处理该风险。
• 法国规则仍然适用。议定书第 7 点允许法国适用其税法典第 115 quinquies、123 bis、155 A、209 B、212、238 A 和 238-0 A 条。第 28 条还规定，取得协定优惠是某项安排的主要目的之一的，不给予该优惠。对于由法国控制的财富控股公司，自 2026 年 12 月 31 日或之后结束的财务年度起，还适用第 235 ter C 条年度税；公司设在法国境外的，由控制该公司的法国住所个人缴纳。
• 卢森堡公司持有的法国不动产。租金及出售该不动产的收益在法国征税（第 6 条和第 13 条）；不动产占公司股份价值 50% 以上的，出售股份的收益亦同。对实体所持不动产市值征收的 3% 年度税（法国税法典第 990 D 条）不在协定所涵盖的税种之列，这一结论系依旧协定作出（法国最高法院商事庭，2006 年 1 月 31 日，第 02-20.387 号）：每年都须核查其国内法免税情形。
• 迁移国家而非调整结构。如问题在于家庭与控股公司的迁移，本所在将控股公司迁往日内瓦页面中比较各项方案，不将瑞士的解决方案照搬到卢森堡。

法国居民的申报表应体现的内容

示例 1：超过 34 天的跨境工作者。一名住在蒂永维尔、受雇于卢森堡的雇员，2025 年工作 220 天，收入 66,000 欧元，其中 44 天在家远程办公。超过 34 天门槛：法国自第一天起对工资的法国部分征税，即 66,000 × 44 / 220 = 13,200 欧元。其余 52,800 欧元对应在卢森堡工作的天数，仍计入法国税基，如已依协定在卢森堡实际征税，则给予等于相应法国税款的抵免：不会被重复征税，但会提高适用于 13,200 欧元及家庭其他所得的税率。同时须要求更正卢森堡对法国部分的征税。

示例 2：卢森堡公司的股息。一名法国居民从一家卢森堡公司取得 10,000 欧元股息；卢森堡预提 15%，即 1,500 欧元。在法国，股息按 12.8% 的统一税率缴纳所得税，即 1,280 欧元。等于卢森堡税款的抵免以该相应法国税款为限：可抵免 1,280 欧元，超出的 220 欧元既不能结转也不能退还。本计算仅涉及所得税：社会附加税的处理取决于受益人的情况，尤其是其社保归属。

示例 3：CNAP 养老金领取人。一名住在法国的前跨境工作者，每年领取 18,000 欧元卢森堡社会保障养老金。该养老金仅在卢森堡纳税（第 17 条第 2 款），但须在法国申报表中填报，并给予等于相应法国税款的抵免：该养老金不负担法国税，但会提高其法国养老金适用的税率。

• 两种不同的抵免（第 22 条）。对缴纳公司税的常设机构利润、股息、特许权使用费、不动产与重大持股收益、董事费及艺术家所得，抵免额等于卢森堡税款，以法国税款为限；对其他所得，只要实际缴纳了卢森堡税，抵免额等于法国税款。
• 相应的法国税款。适用累进税率的所得，为相关净所得乘以家庭平均税率（全部所得应纳税额除以该所得）；适用比例税率的所得，为所得乘以该税率。
• 卢森堡税款不可扣除于法国应税所得，抵免只能冲抵该所得计入其税基的法国税款。
• 养老金：三条规则。因过去受雇取得的私人养老金：仅居民国征税（第 17 条第 1 款）。社会保障养老金：仅支付国征税（第 17 条第 2 款）。公职养老金：支付国征税，但领取人居住在另一国且仅具有该国国籍的除外（第 18 条第 2 款）。